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Progressionsvorbehalt

Aus Kefk.

Steuerfreie Einkünfte, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen, wirken sich auf den Steuersatz aus, mit dem die steuerpflichtigen Einkünfte besteuert werden. Häufig unterliegen ausländische Einkünfte und Entgeltersatzleistungen dem Progressionsvorbehalt. Es gibt ihn im Einkommensteuerrecht von Deutschland, Österreich, der Schweiz und weiteren Staaten.

Berechnung

Die dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte E werden dem zu versteuernden Einkommen zvE1 (Steuerbemessungsgrundlage) hinzuaddiert und der Steuerbetrag S2 ermittelt, der auf ein zvE2=zvE1+E anfällt. Der Durchschnittsteuersatz D2 auf zvE2 ergibt sich aus S2/zvE2. Die steuerliche Berücksichtigung von E geschieht dadurch, dass auf zvE1 der höhere Durchschnittsteuersatz D2 anstatt D1 anfällt. D1 ergibt sich aus S1/zvE1 und ist aufgrund der Steuerprogression niedriger als D2, sofern zvE2 größer ist als der Grundfreibetrag G. Andernfalls sind sowohl D1 als auch D2 gleich 0.

Beispiel: Der Durchschnittsteuersatz für steuerpflichtige Einkünfte i.H.v. 50.000 € liege bei 26%, und i.H.v. 100.000 € bei 34%. Bei steuerpflichtigen Einkünften i.H.v. 50.000 € und steuerfreien, aber dem Progressionsvorbehalt unterliegenden, Einkünften i.H.v. 50.000 € wird der Durchschnitt-Steuersatz für die Einkunftshöhe von 100.000 € berechnet, beträgt also 34%. Dieser Steuersatz wird jedoch nur auf den steuerpflichtigen Teil angewandt, so dass eine Steuer i.H.v. 17.000 € fällig wird. Ohne Progressionsvorbehalt wären es nur 13.000 €.

Weiteres Beispiel:

Zu versteuerndes Einkommen	50.000,50 €
+ / - Einkünfte, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen
z.B. steuerfreie ausländische Einkünfte	0,00 €
z.B. steuerfreie Lohnersatzleistungen	5.000,00 €
für die Berechnung des Steuersatzes maßgebendes Einkommen	55.000,50 €
abgerundet auf volle Euro	55.000,00 €
darauf entfallende Steuer nach Grundtabelle	15.186,00 €
durchschnittlicher Steuersatz bezogen auf 55.000,00 €	27,610909 %
abgeschnitten nach der vierten Stelle hinter dem Komma	27,6109 %
anzuwendender Steuersatz	27,6109 %
27,6109 % Steuer von 50.000 Euro =	13.805,00 €

Zweck

Die Anwendung des Progressionsvorbehalts rechtfertigt sich aus dem Prinzip der leistungsgerechten Besteuerung. (Zusatz)einkünfte E neben dem in die Ermittlung des zvE1 einbezogenen Einkommens Y erhöhen die steuerliche Leistungskraft des Steuersubjekts, die über den Progressionsvorbehalt abgeschöpft werden soll, um eine Unterbesteuerung des zvE1 zu verhindern. Der Progressionsvorbehalt ist also keine Sonderform der Steuerbelastung auf E, sondern ein Instrument zur Abschöpfung der aus E resultierenden progressionsbedingten Vergrößerung der Steuerkraft des zvE1. Die Steuerfreiheit von E bleibt hierdurch unberührt.

Wirkung

Die Absicht, E steuerfrei zu stellen, wird durch den Progressionsvorbehalt nicht erreicht. Denn abhängig von zvE1 erhöht sich durch E die Steuerzahlung und diese erhöhte Steuerzahlung muss man kausal dem E zuordnen. In dem Anfangsbeispiel erhöht sich die Steuerzahlung von 13.000 € auf 17.000 € wegen E=50.000 €. Die steuerliche Belastung von E beträgt demnach 4.000 € und das entspricht einem Steuersatz von 8% auf E. Hier nun zu behaupten, E sei steuerfrei, da ja der neue Durchschnittsteuersatz von 34% nur auf zvE1 angewandt wird, ist unlogisch. Wegen E erhöht sich der Durchschnittsteuersatz von 26% auf 34% und damit ist die erhöhte Steuerzahlung auch E zuzurechnen. Jeder vernünftige Investor, der sich eine Beteiligung an einer Anlage überlegt, deren Auszahlungen dem Progressionsvorbehalt unterliegen, wird so rechnen.

Wie hoch ist nun die Steuerbelastung von E in Abhängigkeit von zvE1? Mathematisch ist es die Ableitung des Durchschnittsteuersatzes nach zvE1 multipliziert mit zvE1. Das Ergebnis ist:

Grenzbelastung von E = Grenzsteuersatz minus Durchschnittsteuersatz (an der Stelle zvE1)

Im deutschen Einkommensteuertarif hat die Grenzbelastung von E ihr Maximum (ca. 17%) bei einem zvE1=12.700 €. Danach sinkt die Grenzbelastung auf 13% bei zvE1=26.000 € um dann wieder bis zvE1=52.000 € auf 16% zu steigen. Ab erreichen des Spitzensteuersatzes von 42% nähern sich mit steigendem Einkommen Grenz- und Durchschnittsteuersatz an und damit sinkt nun die Belastung auf E stetig. Bei zvE1 =150.000 € beträgt die Belastung nur noch ca. 5,5%. Diese Werte gelten ohne Solidaritätszuschlag. In der Abbildung ist der Solidaritätszuschlag enthalten.

Bild:Steuersätze.gif

Deutschland

Im deutschen Einkommensteuerrecht unterliegen dem Progressionsvorbehalt gemäß § 32b EStG u.a. folgende steuerfreie Einkünfte:

Arbeitslosengeld (ALG I), Zuschüsse zum Arbeitsentgelt (z.B. Sonn-, Feiertags- und Nachtschichtzulagen), Kurzarbeitergeld, Winterausfallgeld, Insolvenzgeld, Übergangsgeld, Altersübergangsgeld (Leistungen nach dem Altersteilzeitgesetz), Elterngeld, Krankengeld der Krankenversicherung, Mutterschaftsgeld, Verletztengeld, Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung oder einem sonstigen zwischenstaatlichen Übereinkommen unter dem Vorbehalt der Einbeziehung bei der Berechnung der Einkommensteuer steuerfrei sind, bereits im Ausland versteuerte oder im Ausland steuerfreie Auslandseinkünfte, die in Deutschland steuerpflichtig sind.